Handreiking gebruikelijk loon (update 4 januari 2021)

Voor wie geldt nu de gebruikelijkloonregeling? Hoe bepaalt u het gebruikelijk loon en in welke gevallen mag u het gebruikelijk loon lager vaststellen dan € 47.000 ?

In deze handreiking vindt u antwoord op deze vragen.

De gebruikelijkloonregeling geldt voor een persoon die werkt voor een vennootschap of een coöperatie waarin hij of zijn fiscale partner een aanmerkelijk belang heeft.

Aanmerkelijk belang

Iemand is aandeelhouder met een aanmerkelijk belang als hij (eventueel met zijn fiscale partner):

• 5% of meer van de aandelen heeft in een vennootschap
• rechten heeft om voor 5% of meer aandelen in de vennootschap te kopen
• winstbewijzen heeft om 5% of meer van de jaarwinst – of van een uitkering bij liquidatie – van de vennootschap te krijgen
• voor 5% of meer stemrecht heeft in de algemene vergadering van een coöperatie of een vereniging op coöperatieve grondslag

Fiscale partner

De fiscale partner van de aanmerkelijkbelanghouder (ab-houder) is:

• de echtgenoot of geregistreerd partner
• degene met wie de aanmerkelijkbelanghouder op hetzelfde woonadres staat ingeschreven in de Basisregistratie Personen

Als de laatste situatie van toepassing is, moeten de ab-houder en zijn partner ook voldoen aan één van de volgende voorwaarden:

• Ze hebben een notarieel samenlevingscontract. Beiden moeten meerderjarig zijn.
• Ze hebben samen een kind.
• Eén van hen heeft een kind dat de ander heeft erkend.
• Beiden zijn meerderjarig en een van hen heeft een minderjarig kind dat op hetzelfde adres staat ingeschreven. Als de ab-houder en zijn partner een zakelijke huurovereenkomst hebben, zijn ze in dit geval géén fiscaal partners.
• Ze staan als partners geregistreerd bij een pensioenfonds.
• Ze zijn beiden eigenaar van de woning die hun hoofdverblijf is.
• Ze waren in voorgaand jaar al fiscale partners.

Voldoen de ab-houder en zijn partner slechts een deel van het jaar aan de voorwaarden? Dan kunnen zij kiezen om het hele jaar fiscale partners te zijn. Staan zij het hele jaar samen in de Basisregistratie Personen ingeschreven? Dan kunnen zij niet kiezen: zij zijn dan het hele jaar fiscale partners.

Hoe bepaalt u de hoogte van het gebruikelijk loon?

Een ab-houder moet een loon ontvangen dat gebruikelijk is voor de werkzaamheden die hij verricht. De gebruikelijkloonregeling bepaalt hoe hoog het loon van de ab-houder minimaal moet zijn. Hieronder leest u hoe u dit beoordeelt.

Een ab-houder moet een loon in aanmerking nemen dat het hoogste is van de volgende bedragen:

• 75% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking
• het loon van de meestverdienende werknemer van de vennootschap of van een verbonden vennootschap
• een minimumbedrag, elk jaar opnieuw vastgesteld door het ministerie van Financiën. Voor 2021 is dit €47.000. Voor 2020 was dit €46.000. Voor 2017, 2018 en 2019 was het gebruikelijk loon €45.000.

Let op!

In de volgende gevallen mag u het loon op een lager bedrag vaststellen:

• U maakt aannemelijk dat het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking lager is dan €47.000. U stelt het loon dan vast op 100% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking.
• U maakt aannemelijk dat 75% van het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking lager is dan het loon van de meestverdienende werknemer of van een verbonden lichaam.

De meest vergelijkbare dienstbetrekking
Een werknemer met de meest vergelijkbare dienstbetrekking hoeft niet precies hetzelfde werk te doen. Het is bijvoorbeeld mogelijk om het loon van een orthodontist vast te stellen op basis van het loon van een tandarts.

Vóór 2015 moest u onderzoeken wat het loon was van een werknemer met een soortgelijke dienstbetrekking. Een soortgelijke dienstbetrekking kan ontbreken maar een meest vergelijkbare dienstbetrekking bestaat altijd.

Voorbeeld 1
Het loon van de meestverdienende werknemer is €50.000. U maakt aannemelijk dat een andere dienstbetrekking meer vergelijkbaar is met de dienstbetrekking van de ab-houder. Het loon van de meest vergelijkbare dienstbetrekking is €40.000. Dat is lager dan €47.000. U stelt het loon vast op €40.000.

Voorbeeld 2
Het loon van de meestverdienende werknemer is €90.000. U maakt aannemelijk dat een andere dienstbetrekking meer vergelijkbaar is met de dienstbetrekking van de ab-houder. Het loon uit de meest vergelijkbare dienstbetrekking is €70.000. De ab-houder kan zijn gebruikelijk loon vaststellen op €52.500 (75% van €70.000).

Deeltijd

Als een ab-houder in deeltijd werkt of als hij niet het hele jaar gewerkt heeft, mag u hier rekening mee houden bij het vaststellen van het loon. U moet dit wel aannemelijk kunnen maken.

Deeltijdfactor en doelmatigheidsmarge
Als een ab-houder in deeltijd werkt, moet u eerst de deeltijdfactor toepassen. Als het deeltijdloon hoger is dan €47.000 mag u daarna de doelmatigheidsmarge van 25% toepassen. Het loon mag niet lager worden dan €47.000.

Voorbeeld
Een ab-houder werkt 40% voor zijn bv. Het gebruikelijk loon voor een fulltime functie bedraagt €50.000. U mag het gebruikelijk loon vaststellen op € 20.000. Omdat het loon minder is dan €47.000 mag u geen rekening houden met de doelmatigheidsmarge.

U mag dus niet eerst het loon verminderen met de doelmatigheidsmarge en dan 40 % van €47.000 = €18.400 als gebruikelijk loon aanmerken. De volgorde is 40 % van €50.000 = €20.000. Er is geen ruimte meer voor de doelmatigheidsmarge.

Structureel verlies

U kunt het gebruikelijk loon verlagen als u aannemelijk kunt maken dat het bedrijf meerdere jaren achter elkaar verlies leidt en het voortbestaan van het bedrijf daardoor in gevaar komt. De loonsverlaging is dan nodig om ervoor te zorgen dat het bedrijf kan blijven draaien. U mag het loon van de ab-houder niet lager vaststellen dan het wettelijk minimumloon.

U mag het gebruikelijk loon niet verlagen als de slechte financiële positie van de bv is veroorzaakt door een hoge rekening-courantschuld van de ab-houder aan de bv. Ook als het verlies is ontstaan door onzakelijke uitgaven mag u het gebruikelijk loon niet lager vaststellen.

Starters

U mag uitgaan van een lager loon als de bv het gebruikelijk loon door het opstarten van de onderneming niet kan betalen, bijvoorbeeld omdat de bv veel heeft geïnvesteerd of een lage cashflow heeft. U mag dit maximaal 3 jaar doen vanaf het moment dat de vennootschap of coöperatie inhoudingsplichtig wordt. U mag het loon niet lager vaststellen dan het wettelijk minimumloon.

Start-ups

Voor ab-houders die werken voor innovatieve start-ups geldt vanaf 2017 een versoepelde gebruikelijkloonregeling. Als de bv voldoet aan de voorwaarden mag u het gebruikelijk loon maximaal 3 jaar vaststellen op het wettelijk minimumloon.
De voorwaarden vindt u in paragraaf 16.1 van het Handboek Loonheffingen onder het kopje ‘Start-ups’.

Pensioenopbouw

Een (tijdelijke) verlaging van het gebruikelijk loon heeft gevolgen voor de pensioenopbouw. Een dga bouwt namelijk alleen pensioen op over het loon dat hij daadwerkelijk genoten heeft.

Andere inkomsten

Ontvangt een ab-houder naast loon andere inkomsten zoals pensioen, lijfrente, levensloop of een WIA-uitkering? Hiermee houdt u geen rekening bij het vaststellen van het gebruikelijk loon. Ook niet als de werknemer deze uitkeringen uit de bv ontvangt.

Werken voor meerdere concernonderdelen

Is een ab-houder in dienst bij een management-bv en werkt hij vanuit deze bv voor andere concernonderdelen? Dan mag u het gebruikelijk loon bepalen op basis van alle werkzaamheden die de ab-houder voor het concern verricht. U hoeft het gebruikelijk loon niet per vennootschap vast te stellen.

Gebruikelijk loon €5.000 of lager

Krijgt een ab-houder geen loon voor zijn werkzaamheden en is een loon dat gebruikelijk is voor zijn werkzaamheden niet hoger dan €5.000? Dan hoeft u hierover geen loonheffingen in te houden. De grens van €5.000 toetst u niet per bv maar geldt voor alle werkzaamheden van de ab-houder.

Welke loonbestanddelen tellen mee?

Het begrip loon voor de gebruikelijkloonregeling is het loon voor de loonbelasting/volksverzekeringen (kolom 14 van de loonstaat). Dit is dus inclusief loon in natura, zoals de bijtelling voor privégebruik auto, en na toepassing van de wettelijke vrijstellingen, zoals de vrijstelling van pensioenpremie.

Onder loon vallen ook loonbestanddelen die zijn aangewezen als eindheffingsloon en onder de werkkostenregeling vallen. Deze loonbestanddelen moeten dan individualiseerbaar zijn. Een bonus die onder de vrije ruimte valt en een reiskostenvergoeding die onder de gerichte vrijstellingen valt, tellen bijvoorbeeld ook mee voor het gebruikelijk loon.

Fictief loon

Ontvangt een ab-houder een lager loon dan gebruikelijk voor zijn werk? Het verschil tussen het loon dat de ab-houder ontvangen heeft en wat gebruikelijk is, is fictief loon. Over het fictief loon berekent u loonheffingen. De werknemer is dus loonheffingen verschuldigd over loon dat hij niet ontvangen heeft.

Als een ab-houder helemaal geen loon ontvangt, moet u het gehele gebruikelijke loon als fictief loon behandelen.

U geeft het fictief loon uiterlijk aan in de laatste aangifte van het kalenderjaar.

Afspraken over een gebruikelijk loon

Wilt u zekerheid over de hoogte van het gebruikelijk loon? Dien dan een verzoek om vooroverleg in bij de Belastingdienst. Het verzoek moet de volgende informatie bevatten:

• basisgegevens van de aanvrager
• de kwestie waarover u een standpunt vraagt
• alle relevante feiten en omstandigheden
• de fiscale gevolgen van uw toekomstige handelingen.

Zie voor de regels waaraan het vooroverleg moet voldoen het Besluit Fiscaal Bestuursrecht, BLKB2016-19, paragraaf 3.

U kunt ook het standaardformulier ‘Verzoek vooroverleg’ gebruiken. Het standaardformulier helpt u om het verzoek om vooroverleg goed én volledig in te dienen, waardoor de Belastingdienst het sneller in behandeling kan nemen.

Handboek loonheffingen

Meer over de gebruikelijkloonregeling leest u in paragraaf16.1 Handboek Loonheffingen.

Wetsartikel

Artikel 12a Wet LB

Gerelateerde handreiking

Loonstrookjes 2021
DGA & Pensioen!
DGA Loon na loonaangifte
Belastingdienst: coronavirus fiscale maatregelen en de gevolgen
Handreiking gebruikelijkloonregeling vernieuwd
Nieuwsbrief Loonheffingen 2021